本笔记摘抄注整理自2024年册会计师《会计》官方教材，以及东奥会计在线张志凤老师的讲义。
【注意】绿字部分为补充内容或搜索了其他网络资料后的个人理解，无相关依据，可能有误，仅供参考。
1、所得税会计的基本原理
我国所得税会计采用资产负债表债务法，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按会计准则确定的账面价值与按税法确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，在综合考虑当期应交所得税的基础上，确定每一会计期间的所得税费用。
2、资产、负债的计税基础
1.1 资产的计税基础（以后期间可以抵扣的金额）
资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的总金额。
假设一项固定资产100万，使用5年，年限平均法无残值。通过折旧，未来5年每年会转入成本或费用20万，这20万会在未来减少利润总额，即抵扣应纳税所得额，即税前扣除。
确定计税基础时，不考虑减值准备、公允价值变动等。因为减值准备啊公允价值变动啊，大部分都是会计基于谨慎性原则做的操作，实际可能并没有发生，减值准备只是计提（实际发生减值损失确定计税基础时需要考虑），公允价值变动在处置时才是真正的实际发生。税法是按实际发生原则来确认的，这也是导致会计账面价值与税法计税基础产生差异的原因之一。
1.1.1 固定资产、无形资产
账面价值＝实际成本－会计累计折旧或摊销－减值准备。
计税基础＝实际成本－税法累计折旧或摊销。
内部研发形成的无形资产还有特殊情况，税法有100%的加计扣除，具体案例见4.4.2。
1.1.2 以公允价值计量且其变动计入当期损益或其他综合收益的金融资产
账面价值：按公允价值计量。
计税基础：按取得成本计量。
1.1.3 公允模式计量的投资性房地产
账面价值：按公允价值计量。
计税基础：以历史成本计量，同固定资产或无形资产，需要计提折旧摊销。
1.1.4 分期收款形成的长期应收款
会计按当前公允价（一般为付款额现值）确认收入，税法按合同约定收款日期确认收入。
1.2 负债的计税基础（账面价值－以后期间可以抵扣的金额）
负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
① 负债的确认与偿还一般不影响损益，也不影响应纳税所得额，计税基础即为账面价值。
② 但是某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额。
1.2.1 因提供售后服等原因确认的预计负债
税法规定相关支出可以在实际发生时扣除的，计税基础为0。
税法规定无论是否实际发生都不允许扣除的，计税基础为账面价值。
比如销售商品时，因承诺保修确认了预计负债500万（对应计入营业成本，影响了损益），当年度未发生保修支出。税法按实际发生原则，只有实际发生保修支出时才可以税前扣除（即抵扣应纳税所得额），也就是当前抵扣金额为0，以后期间抵扣金额为500万。预计负债账面价值＝500万，计税基础＝500－500＝0万。
附有销售退回条款时不仅预计负债会有暂时性差异，应收退货成本也有。
1.2.2 合同负债/预收账款
当期已计入应纳税所得额（税法确认收入的时间在预收款时），计税基础为0。
当期未计入应纳税所得额（税法确认收入的时间在实现收入时），计税基础为账面价值。
比如某房地产企业收到预收款2500万，税法规定收到预收款时就要纳税。会计上先计入合同负债，后续逐步转入收入。税法已经提前交了税，那么后续计入收入时不再纳税，相当于抵扣了以后期间的应纳税所得额。
1.2.3 递延收益（政府补助）递延收益为负债类科目，处理方式类似于预收账款
当期计入应纳税所得额的，计税基础为0，产生可抵扣暂时性差异。
当期未计入应纳税所得额的（免税），计税基础为账面价值。注意免税为永久性差异，需要纳税调减。
1.2.4 应付职工薪酬
职工薪酬一般允许税前扣除，但税法中如果规定了税前扣除标准的，超过规定标准部分应进行纳税调整。超过部分以后允许扣除的，产生暂时性差异；以后也不允许扣除的，不产生暂时性差异。
类似还有广告费、业务宣传费等超过标准，予以以后年度扣除的部分，产生可抵扣暂时性差异。
| 甲企业2015年12月计入成本费用的应付职工工资总额为3200万，尚未发放。
（1）税法规定可予税前扣除的合理部分为2400万，于计提时扣除，超过部分不予扣除。 2400万：本期即允许扣除，既不影响纳税调整，也不产生暂时性差异。 800万：本期不许扣除，需要纳税调增。以后也不许扣除，不产生暂时性差异。 计税基础＝账面3200－以后允许抵扣金额0＝3200，不产生暂时性差异。 （2）税法规定可予税前扣除的合理部分为2400万，于支付时扣除，超过部分不予扣除。 2400万：实际发放时才能扣除，本期不允许扣除，需要纳税调增。以后允许扣除，产生暂时性差异。 800万：本期不许扣除，需要纳税调增。以后也不许扣除，不产生暂时性差异。 计税基础＝账面3200－以后允许抵扣金额2400＝800，产生可抵扣暂时性差异2400 超过扣除标准的800万始终不许抵扣，不影响递延所得税，只是本期需要纳税调增。 |
1.2.5 其他负债
行政罚款和滞纳金等，不得税前扣除，不产生暂时性差异。
银行罚息、合同违约金等可以扣除，可能产生。
3、暂时性差异
3.1 应纳税暂时性差异/可抵扣暂时性差异
3.2 特殊项目造成的暂时性差异
3.2.1 未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异
某些事项因不符合确认条件而未确认为资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础。
发生20万广告费支出，销售收入100万。税法规定不超过当年销售收入15％的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。则广告费账面价值为0，计税基础为5万，产生可抵扣暂时性差异。
3.2.2 可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异
税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，视同可抵扣暂时性差异。
3.2.3 合并产生的暂时性差异
具体案例见后文。该类交易在我国实务中并不多见，一般情况下有关资产、负债的初始确认金额均会为税法所认可，不会产生两者之间的差异。
4、递延所得税资产及负债的确认和计量
4.1 基本概念
① 暂时性差异影响利润的对应“所得税费用”，影响其他综合收益的对应“其他综合收益”，免税合并形成的对应“商誉”，政策变更和重要差错更正形成的对应“留存收益”。
② 确认递延所得税资产和负债时，采用转回期间的所得税率，且均不要求折现。
4.2 递延所得税资产的确认
① 递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。
② 确认递延所得税资产应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。
③ 资产负债表日应对递延所得税资产的账面价值进行复核，未来没有足够应纳税所得额时，应减记递延所得税资产的账面价值，对应计入“所得税费用”或“其他综合收益”。（可转回）
4.3 递延所得税负债的确认（类似递延所得税资产）
应纳税暂时性差异确认递延所得税负债，体现了会计上的谨慎性原则，即企业进行会计核算时不应高估资产、不应低估负债。
4.4 不确认递延所得税资产和负债的特殊情况
4.4.1 商誉的初始确认（后续计量产生的暂时性差异要确认）
非同一控制下的企业合并中，合并成本大于可辨认净资产份额的差额确认为商誉。如果税法作为免税合并，商誉的计税基础为0，形成应纳税暂时性差异，准则中规定不再进一步确认与其相关的递延所得税负债。
4.4.2 发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额
除企业合并以外的其他交易或事项，如果发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则该资产与负债初始确认金额与计税基础之间不同形成的暂时性差异，不确认递延所得税。
应纳税基本没有，可抵扣例如自行研发的无形资产税法按成本200%初始确认。
有例外情况，初始确认的资产和负债导致产生等额应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的单项交易（包括承租人在租赁期开始日初始确认租赁负债并计入使用权资产的租赁交易，以及因固定资产等存在弃置义务而确认预计负债并计入相关资产成本的交易等，即单项交易），需要确认递延所得税。
4.4.3 与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异
一般应确认为递延所得税，同时满足以下条件的除外：
① 投资企业能控制暂时性差异的转回时间。
② 该暂时性差异在可预见的未来不会转回。
投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会转回，对未来期间的计税不产生影响，从而无须确认相应的递延所得税负债。
4.4.4 采用权益法核算的长期股权投资（注意商誉）
准备长期持有的一般不确认所得税影响。因初始投资成本的调整产生的暂时性差异预计未来期间不会转回，对未来期间没有所得税影响；因确认投资损益产生的暂时性差异，在未来期间逐期分回现金股利或利润时免税，也不存在对未来期间的所得税影响；因确认应享有被投资单位其他综合收益或其他权益变动而产生的暂时性差异，在长期持有的情况下预计未来期间也不会转回。
转变为拟近期出售的，因长期股权投资的账面价值与计税基础不同产生的有关暂时性差异，应确认相关的所得税影响，计入“所得税费用”“其他综合收益”和“资本公积”。
4.5 特殊交易涉及的递延所得税
4.5.1 直接计入所有者权益的所得税
① 会计政策变更追溯调整法或差错更正追溯重述法调整期初留存收益。
② 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产公允价值变动金额。
③ 同时包含负债及权益成分的金融工具在初始确认时计入所有者权益。
④ 自用房地产转为采用公允价值计量的投资性房地产时公允价值大于原账面价值的差额。
4.5.2 企业合并的递延所得税
在企业合并中，购买方取得的可抵扣暂时性差异（如被购买方的未弥补亏损），在购买日不符合递延所得税资产确认条件而不予以确认（符合确认条件的立即确认递延所得税资产，减少商誉）。
购买日后12个月内如取得新的或进一步信息表明购买日相关情况已经存在，预期被购买方在购买日可抵扣暂时性差异带来的经济利益能够实现的，应确认相关的递延所得税资产。
4.5.3 与股份支付相关的当期及递延所得税
① 不允许税前扣除：不形成暂时性差异（为永久性差异）。
② 允许税前扣除：在等待期的期末估计可税前抵扣的金额并计算计税基础，确认递延所得税。
③ 可抵扣金额＝实际行权时的股票公允价值－激励对象支付金额。
④ 如果预计可抵扣金额超过会计确认的成本，超过部分形成的递延所得税计入所有者权益。
⑤ 授予后立即行权的，不产生暂时性差异（不许扣除的为永久差异，允许扣除的无时间差）。
股份支付在等待期的每个期末都会确认成本或费用，而税法规定实际行权时才能扣除（即以后可抵扣），当期需要纳税调增，并形成递延所得税。此外每个期末会计按估计数确认成本费用，税法按最终行权时的股票公允价减去激励对象支付的金额，这两者计算公式也不一致。
4.5.4 发行方分类为权益工具的金融工具相关股利的所得税影响（如分类为权益工具的永续债等）
① 相关股利支出可以税前扣除的，在确认应付股利时，确认与股利相关的所得税影响。
② 该股利通常与过去产生的可供分配利润有关，按一致方式计入损益或所有者权益。
即可供分配利润来源于损益，所得税也计入损益；来源于所有者权益，所得税也计入所有者权益。
4.6 适用税率变化对已确认递延所得税资产和负债的影响
应对已确认的递延所得税资产和负债按新的税率重新计量。
因为递延所得税的金额是暂时性差异于未来转回时导致应交所得税金额的减少或增加，与4.1对应。
5、所得税费用的确认和计量
6、所得税的列报
6.1 列报的基本原则
① 递延所得税资产和负债一般分别作为非流动资产和非流动负债列示。
② 所得税费用在利润表中单独列示，同时在附注中披露与所得税有关的信息。
③ 个别报表中，当期所得税资产与负债及递延所得税资产及负债可以以抵销后的净额列示。
④ 合并报表中，一方的当期所得税资产或递延所得税资产与另一方的当期所得税负债或递延所得税负债一般不能予以抵销，除非所涉及的企业具有以净额结算的法定权利并且意图以净额结算。
6.2 所得税费用（收益）与会计利润关系的说明
会计准则要求企业在附注中就所得税费用（或收益）与会计利润的关系进行说明。
调整包括两个方面：一是未包括在利润总额的计算中，但包含在当期或递延所得税计算中的项目；二是未包括在当期或递延所得税计算中，但包含在利润总额中的项目。
具体调整项目一般包括：
① 与税率相关的调整。
② 税法规定的非应税收入、不得税前扣除的成本费用和损失等永久性差异。
③ 本期未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异或可抵扣亏损的影响、使用前期未确认递延所得税资产的可抵扣亏损影响。
④ 对以前期间所得税进行汇算清缴的结果与以前期间确认金额不同调整报告期间所得税费用等。
