本笔记摘抄注整理自2024年册会计师《会计》官方教材，以及东奥会计在线张志凤老师的讲义。
【注意】绿字部分为补充内容或搜索了其他网络资料后的个人理解，无相关依据，可能有误，仅供参考。
1、持有待售的非流动资产和处置组
1.1 持有待售类别的分类
1.1.1 划分为持有待售的条件（同时满足）
① 可立即出售：在当前状态下有出售意图和能力（出售包括具有商业实质的非货币性资产交换）。
甲企业决定搬到新办公楼，与乙企业签订了现办公楼转让合同。如果约定在腾空后交付且腾空时间符合惯例，则属于可立即出售；如果约定等新办公楼竣工后再交付，则不属于。
② 出售极有可能发生：a.已有出售决议且获得批准；b.已获得确定的购买承诺；c.划分后一年内出售。
1.1.2 延长一年期限的特殊情况
因企业无法控制的下列原因之一，导致非关联方之间出售未能在一年内完成，且有充分证据表明企业仍然承诺出售的，允许放松一年期限条件，继续划分为持有待售类别。关联方交易不得延长。
① 买方或其他方意外设定导致：需要企业已采取行动，且预计能在设定条件起的一年内解决。
甲企业转让厂房，签订合同后发现排污系统污染环境。如果甲事先不知情并及时采取措施可以在一年内解决，可以划分；如果甲知情并在合同中约定一年内解决，解决后才可以划分；如果甲知情并在合同中注明不承担治理责任且转让价已考虑该污染，可以划分。
② 发生罕见情况：需要企业在最初一年内已采取措施并重新满足了划分条件。
甲企业于2×07年12月6日签订10个月内转让办公楼的协议，后发生金融危机买方违约，甲于2×08年12月1日重新签订9个月内转让的协议，则仍符合条件；如果没签订则应转为固定资产或投资性房地产。
1.1.3 特定持有待售类别分类
◆ 专为转售而取得的
如果在取得日满足“预计出售将在一年内完成”的条件，且短期（通常为3个月）内很可能满足划分为持有待售类别的其他条件（可立即出售、决议、承诺），企业应当在取得日将其划分为持有待售类别。
◆ 持有待售的长期股权投资
出售子公司时，合并报表将子公司所有资产和负债都划分为持有待售，个别报表长期股权投资代表子公司净资产（即所有资产减去所有负债），为了匹配，也全部划分为持有待售，而不是只划分拟出售部分。出售联营合营没有合并报表，所以部分划分。
◆ 拟结束使用而非出售的
非流动资产或处置组可能因为种种原因而结束使用，且企业并不会将其出售，或仅获取其残值，其账面价值并非主要通过出售收回（如报废、关停、转产等），企业不应当将其划分为持有待售类别。
拟结束使用不满足持有待售条件，但是可能满足终止确认条件。拟结束使用的处置组满足终止确认条件时，自停止使用日起作为终止经营列报。
1.2 持有待售类别的计量
持有待售的非流动资产中，公允模式投资性房地产、生物资产、职工薪酬形成的资产、递延所得税资产、金融工具、保险合同所产生的权利适用于各自的会计准则。
除此以外的持有待售的非流动资产适用本章规定，如固定资产、在建工程、无形资产、开发支出、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产、使用权资产、长期股权投资、商誉等。
1.2.1 划分前
首次划分为持有待售类别前，应当按规定计量各项资产和负债的账面价值（折旧摊销等）。对于拟出售的非流动资产或处置组，企业应当在划分为持有待售类别前考虑进行减值测试。
| 企业A拥有一座仓库，原价为120万元，年折旧额为12万元，至2×16年12月31日已计提折旧60万元。2×17年1月31日，企业A与企业B签署不动产转让协议，拟在6个月内将该仓库转让，假定该不动产满足划分为持有待售类别的其他条件，且不动产价值未发生减值。
2×17年1月31日将仓库资产划分为持有待售类别，并计提1月份折旧1万元。 划分为持有待售类别的账面价值为59万元，此后不再计提折旧。 |
1.2.2 划分时——初始计量
应当比较账面价值和公允价值减去出售费用后的净额，以两者孰低计量。账面价值低于公允价值减去出售费用的，不作调整；高于的，差额确认为资产减值损失，同时计提持有待售资产减值准备。
有些情况下，公允价值减去出售费用后的净额可能为负值，持有待售的非流动资产或处置组中资产的账面价值应当以减记至零为限。是否需要确认相关预计负债，应当按照或有事项的规定进行会计处理。
1.2.3 划分后——后续计量
① 不计提折旧或摊销。
② 每个资产负债表日重新计量，发生减值损失的，计提减值准备（可以转回）。
③ 处置组发生减值，先递减商誉，再按资产账面价分摊（流动资产及生物资产等不适用的不分摊）。
① 处置组中的商誉减值，以及划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。
② 持有待售的非流动资产不提折旧或摊销，但利息或租金收入、支出以及其他费用应当继续予以确认，比如预计负债实际利率法计算的利息还是继续确认。
1.2.4 重分类（不再继续划分为持有待售类别）
因不满足持有待售划分条件而不再继续划分为持有待售类别时，应当按照以下两者孰低计量，差额计入“资产减值损失”：① 划分持有待售前的账面价，扣除假设不划分应计提的折旧摊销减值后的金额（补提，不是追溯）；② 可收回金额。
一般不需要追溯调整，但对子公司、联营合营企业、共同经营的权益性投资，重分类时需要追溯。
1.2.5 终止确认
应将尚未确认的利得或损失计入当期损益（相应资产的处置损益科目）。
1.3 持有待售类别的列报
持有待售资产和负债不应当相互抵销，应当分别作为流动资产和流动负债列示。
对于当期首次满足划分条件的非流动资产或处置组中的资产和负债，不应当调整可比会计期间的资产负债表。企业还应当在附注中披露有关持有待售的非流动资产或处置组的相关信息。
非流动资产或处置组在资产负债表日至财务报告批准报出日之间满足持有待售类别划分条件的，应当作为资产负债表日后非调整事项进行会计处理，并在附注中披露相关信息。
2、终止经营
2.1 终止经营的定义
是指满足下列条件之一的、能够单独区分的组成部分，且该组成部分已经处置或划分为持有待售类别：
① 该组成部分代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区。
② 该组成部分是拟对一项独立主要业务或一个单独主要经营地区进行处置的相关联计划的一部分。
③ 该组成部分是专为转售而取得的子公司。
| 快餐企业A在全国拥有500家零售门店，决定将其位于Z市的8家零售门店中的一家门店C出售，并于2×17年8月13日与企业B正式签订了转让协议，假设该门店C符合持有待售类别的划分条件。
门店C只是一个零售点，不能代表一项主要业务或主要经营地区、不是相关联计划的一部分、不是转为转售取得的子公司，因此不构成终止经营。 |
持有待售不一定终止经营，因为需要满足上述三个条件；终止经营不一定持有待售，因为列入终止经营的除了持有待售还可能是已经处置部分。
终止经营不涉及会计计量，只影响列报，利润表上的净利润分为持续经营净利润和终止经营净利润两块，主要是为了防止误导。比如上例，假设Z市8家门店全部关闭，那就构成终止经营，这8家2017年的净利润就要和剩余492家的净利润分开列报，提醒投资者这8家的净利润下一年没有了。
2.2 终止经营的确认
① 是企业能够单独区分的组成部分（通常是企业的一个子公司、一个事业部或事业群）。
② 具有一定的规模，即为独立的主要业务或经营地区（专为转售而取得的子公司不要求具有一定规模）。
③ 在资产负债表日前已经处置（出售、关停、报废等）或者已经划分为持有待售类别。
| 集团F决定出售其专门从事酒店管理的子公司R，酒店管理构成F的一项主要业务。R管理一个酒店集团和一个连锁健身中心，F决定出售给不同买家，但两者是相互关联的，均出售或均不出售。2×17年12月6日连锁健身中心符合了持有待售类别的划分条件，但酒店集团尚不符合。
处置酒店集团和连锁健身中心构成一项相关联的计划，虽然酒店集团和连锁健身中心可能出售给不同买家，但分别属于对一项独立的主要业务进行处置的一项相关联计划的一部分，因此连锁健身中心符合终止经营的定义，酒店集团在未来符合持有待售类别划分条件时也符合终止经营的定义。 |
2.3 终止经营的列报
终止经营损益的列报应当包含整个报告期间，而不仅包含认定为终止经营后的报告期间。
2017年12月处置且满足终止经营条件，应将2017年度全年的损益列入终止经营损益。
当期划分为持有待售不调整可比期间，当期列报的终止经营应调整可比期间（将原来作为持续经营损益列报的信息重新作为终止经营损益列报）。
终止经营列报的相关损益包括：
① 终止经营的经营活动损益，如销售商品、提供服务的收入、相关成本和费用等。
② 初始计量或重新计量符合终止经营定义的持有待售的处置组时，确认的资产减值损失。
③ 后续资产负债表日符合终止经营定义的持有待售处置组因恢复以前减记金额而转回的资产减值损失。
④ 终止经营的处置损益以及调整金额。
⑤ 在处置终止经营的过程中可能附带产生的一些增量费用。
| 集团A拥有子公司B，并为其专门租入一栋写字楼作为办公场所，现A决定将B转让给企业F，转让完成后，B将整体搬迁至F的自有写字楼。由于B目前办公所在地的租期未满，A必须承担将办公楼低于原租金转租或者提前终止租赁合同的损失。假设子公司B符合持有待售类别的划分条件和终止经营的定义。
尽管如果不出售B，与租赁办公楼相关的损失就不会发生，但对于出售B本身而言，该损失并不是必不可少的，不是与出售B直接相关的增量成本，但应当在利润表中将其列示在“终止经营净利润”中，并在附注中作为终止经营费用的一部分披露。 |
2.4 特殊事项的列报
2.4.1 专为转售而取得的持有待售子公司的列报
① 个别报表：按持有待售和终止经营的有关规定进行列报，但适当简化资产负债表列示和附注披露。
② 合并资产负债表：简便处理，将子公司全部资产负债分别作为持有待售资产和持有待售负债列示。
③ 合并利润表：将子公司净利润与其他终止经营净利润合并列示在“终止经营净利润”项目中。
2.4.2 不再继续划分为持有待售类别的列报
对于非流动资产或处置组，在资产负债表中重新作为固定资产、无形资产等列报，并调整其账面价值。在利润表中将账面价值调整金额作为持续经营损益列报。企业还应在附注中披露相关信息。
对于联营企业或合营企业的权益性投资，应当自划分为持有待售类别日起采用权益法进行追溯调整。
对于子公司、共同经营的权益性投资，同样应当自划分为持有待售类别日起追溯调整。
